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En consecuencia, la información de los estados financieros no debe exponerlas, salvo que por su importancia una nota de cuenta de ellas. En el Perú, el castigo de las cuentas referidas debe realizarse […]

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]]> La eliminación contable de los derechos de cobranza y de su respectiva provisión revelan la inexistencia de su expectativa razonable de cobro. En consecuencia, la información de los estados financieros no debe exponerlas, salvo que por su importancia una nota de cuenta de ellas.

En el Perú, el castigo de las cuentas referidas debe realizarse de modo indirecto, debido a una exigencia fiscal. Así, el castigo debe ser posterior a la “provisión para cuentas de cobranza dudosa” que afecta los resultados del periodo en el que surge la incertidumbre de cobranza.

El saldo deudor de la cuenta por cobrar queda neutralizado con el acreedor de la provisión. El efecto del asiento contable en el activo es “0”, de modo que su eliminación (reversión de saldos) no afectará la estructura patrimonial de la empresa ni los resultados de sus operaciones en el año del castigo.

Por requerimientos tributarios el castigo debe cumplir determinados requisitos, sin los cuales este seria improcedente. Es decir, no podrían eliminarse las cuentas involucradas. De hacerlo, se originaria una observación fiscal al asiento contable de eliminación de cuentas que no afectan el resultado.

Aún así, el importe del castigo de cuentas incobrables sin cumplir las condiciones reglamentarias, ¿debe ser adicionado al resultado contable en la determinación de la renta neta?

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]]> Según el reglamento de la ley del impuesto a la renta, el carácter de incobrable debe verificarse en el “momento” de la provisión contable.

La deducción tributaria de la provisión para cuentas de dudosa cobranza, requeriría de su oportuna calificación como tal, esto es, en la oportunidad de su registro contable. La calificación posterior inhabilitaría tal deducción de modo permanente.

Este planteamiento habría desarrollado la tesis, según la cual, el carácter de incobrabilidad no verificado en el momento de la provisión contable, impediría la deducción tributaria de la provisión no solo en el ejercicio gravable de su registro contable, sino también en los siguientes.

Así, la diferencia entre el resultado contable y el tributario, sería de naturaleza permanente, es decir que aún en la circunstancia de desaparición de su causa, la deducción tributaria de la provisión en un periodo distinto al de su registro contable no sería de aceptación fiscal.

La referida tesis se basaría en la literalidad de la norma contenida en el numeral 1, inciso f) del artículo 21° del reglamento de la ley del impuesto a la renta (LIR). Sin embargo, la norma legal (37°, i) solo circunscribe el carácter de incobrable a 3 hipótesis sin incluir el de la antigüedad de la deuda, entre otras.

La provisión de deudas con antigüedad menor a doce meses reparada en un año, ¿podría ser deducible en el siguiente ejercicio, luego de verificar la antigüedad requerida?

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]]> https://equidadcyt.com/diferencia-temporal-o-permanente-de-los-incobrables/feed/ 0 POSIBILIDAD O PROBABILIDAD https://equidadcyt.com/posibilidad-o-probabilidad/ https://equidadcyt.com/posibilidad-o-probabilidad/#respond Fri, 11 Jul 2025 20:15:55 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2734 El reconocimiento de pasivos demanda la certeza razonable de su liquidación futura y la confianza en su medición. La incorporación de pasivos en los estados financieros no se basa solo en expectativas de la posibilidad de su liquidación. Para esto, se requiere de la probabilidad de su liquidación y medición confiable para incorporarlo en la […]

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]]> El reconocimiento de pasivos demanda la certeza razonable de su liquidación futura y la confianza en su medición.

La incorporación de pasivos en los estados financieros no se basa solo en expectativas de la posibilidad de su liquidación. Para esto, se requiere de la probabilidad de su liquidación y medición confiable para incorporarlo en la información financiera.

Quizá el uso de los términos “posibilidad” y “probabilidad”, nos impulse inicialmente a calificarlos como sinónimos y a darles una connotación de equivalencia técnica que puede distorsionar la comprensión plena de lo que se desea trasmitir.

Por ejemplo, si se verifica la intención de vender un terreno revaluado, sin duda existe también la probabilidad de declarar y pagar el impuesto a la renta que grava su venta. Así, el pasivo tributario debe reconocerse en el momento mismo de la revaluación contabilizada.

Pero si la revaluación del terreno solo pretende revelar el valor razonable del activo sin propósito de venta, no existe la probabilidad de pago del impuesto, solo se advierte la remota posibilidad de pago condicionado a la improbable venta del bien.

¿Debe incorporarse en los estados financieros un posible pero no probable impuesto por pagar?

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]]> https://equidadcyt.com/posibilidad-o-probabilidad/feed/ 0 Costo o gasto ¿Discusión bizantina? https://equidadcyt.com/costo-o-gasto-discusion-bizantina/ https://equidadcyt.com/costo-o-gasto-discusion-bizantina/#respond Tue, 10 Sep 2024 17:39:43 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2685 Cuando los argumentos son insuficientes o inútiles para lo que se pretende sostener desde una u otra posición, contrarias entre sí, la discusión se vuelve estéril y podríamos afirmar, académicamente, sosa. Pero en los términos del epígrafe, nos persuadimos de la necesidad de su discusión si es que ello trasciende la esfera semántica de los […]

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]]> Cuando los argumentos son insuficientes o inútiles para lo que se pretende sostener desde una u otra posición, contrarias entre sí, la discusión se vuelve estéril y podríamos afirmar, académicamente, sosa.

Pero en los términos del epígrafe, nos persuadimos de la necesidad de su discusión si es que ello trasciende la esfera semántica de los mismos, y atraviesa los aspectos materiales que pretenden revelar.

En efecto, el uso casi indiscriminado de tales términos nos ha obligado a aceptar que habría una similitud o equivalencia que nos llevaría a creer que son sinónimos, palabras de distinta escritura, pero de igual significado. No es así, necesariamente.

En el lenguaje contable utilizado por la respectiva doctrina, se ha hecho un intenso uso del término “costo”, para referirse a la inversión o desembolso que se realiza en bienes o servicios, respecto de los cuales se desarrolla una expectativa de recuperación futura.

Eso explica el porqué de los compromisos o desembolsos de las existencias, activos fijos entre otros, que se registran en el activo como recursos disponibles para su uso, consumo o explotación posterior. Allí usamos la expresión “costo” de los activos.

Sin embargo, cuando tal expectativa está relacionada objetivamente a la satisfacción inmediata de una necesidad actual y por la tanto atendida en ese momento, sin posibilidad de beneficio adicional futuro, el desembolso o compromiso queda reconocido como “gasto” del periodo en el que la necesidad queda satisfecha.

Así podríamos afirmar que el “costo” de los activos, tiende satisfacer necesidades operacionales que redituaran beneficios en periodos posteriores y en consecuencia también podríamos afirmar que se trata de un “gasto diferido”, usualmente tratado como activo.

En cualquier caso, ya podemos iniciar la discusión, que abandona su carácter bizantino, para procurar imprimir una realidad económica y financiera en la información contable y quizá también en las manifestaciones tributarias por el impacto inmediato o diferido que pudiera tener.

Es en este extremo en el que surge la entendible duda de si el “costo de ventas” es un “gasto”, o si, por el contrario, no obstante, su afectación inmediata de los resultados mantiene su naturaleza nominal de “costo”, aunque respecto de los bienes vendidos ya no exista expectativa futura; ésta se manifestó objetivamente con la venta.

La discusión con matiza tributario, ya no solo académica, ha tocado las puertas del Tribunal Fiscal, en los procesos de apelación interpuestos por contribuyentes ante las resoluciones determinativas de la Administración Tributaria que sostienen que el “costo de ventas” no puede ser considerado como parte de los gastos determinante de la proporcionalidad de los gastos comunes inherentes a rentas gravadas y no gravadas.

Claro, si el costo de ventas no califica como gasto o no es denominado así, en el ámbito de la normatividad tributaria, deberíamos admitir que dicho costo no es gasto, y por lo tanto no resulta computable en el propósito de la proporcionalidad antes referida.

Con tal tesitura, en la aplicación del primer método o método directo que dispone la norma reglamentaria del impuesto a la renta sobre el particular, el porcentaje de los gastos comunes deducibles será menor y el de los no deducibles, mayor.

Pero la discusión no se trata de la comprensible expectativa del Fisco de un lado, y del contribuyente de otro lado. Se trata en primer lugar de comprender el propósito reglamentario que no puede apartarse del de la ley, y en base a ello establecer si corresponde o no tratar el “costo de ventas” como “gasto” computable en la aplicación del método directo para determinar la proporcionalidad indicada.

Lo dicho, ciertamente carecería de valor si la ley del impuesto a la renta hubiera establecido objetivamente una distinción entre ambos términos, considerando que ella se aboca a la determinación de la base imponible del impuesto, esto es del resultado económico susceptible de tributación y no a la determinación del valor de los activos en sí mismos.

En consecuencia, el análisis debe iniciarse en primer término por el que aborda su naturaleza económica, esto es su afectación en los resultados de un determinado periodo. Sin duda tal afectación nace de las consideraciones técnicas y legales del activo, del que se desprende parcial o totalmente; una vez producida esta separación, el importe respectivo deja de ser parte del valor del activo.

Aquello ocurre exactamente en el momento de la enajenación de bienes, determinando un importe que corresponde a la parte del costo de los bienes que antes de ese momento formaron parte del activo con expectativa de beneficio económico futuro. De allí surge la expresión tributaria del “costo computable de los bienes enajenados”.

Resulta claro que el referido costo computable, dejo de serlo para el activo, abandonando la esfera financiera y patrimonial de la empresa, para dar paso al resultado económico de las operaciones realizadas por la empresa, en este caso, la venta. En costo de los bienes enajenados asume su naturaleza económica determinante, entre otros elementos, de la base imponible del impuesto.

Con independencia de los adjetivos atribuidos en la literatura legal y reglamentaria del impuesto a la renta y de la ubicación de los artículos que regulan el “costo computable de los bienes enajenados” y de los “gastos necesarios” para la determinación de la renta, el procedimiento normativamente expuesto para ese exclusivo fin es único, sistemático e inseparable.

Así, podemos afirmar que cada uno de sus elementos cumple un solo propósito: determinar la renta neta imponible, lo que nos llevaría a sostener la imposibilidad de diferenciar materialmente los términos por sus adjetivos o por su ubicación en el texto de las normas, si éstas no las han diferenciado expresamente.   

En este punto y con respeto sincero a quienes disienten de lo que manifestaremos, el “costo de ventas” es un elemento determinante del resultado. El hecho de que su presentación contable sea expuesta en la segunda línea, luego de las ventas en el estado de resultados, no elimina ni debilita su intervención directa en este y determinación material del mismo.

Tal consideración, no solo obedece a lo que podríamos denominar una lógica contable y aritmética, sino que también se afianza en las consideraciones doctrinarias contenidas en el Marco Conceptual de la Información Financiera y en la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 2, Inventarios, que sostienen que el costo de ventas es un gasto, que forma parte del conjunto de gastos determinantes de la utilidad o pérdida del periodo.

Empero, las consideraciones jurisprudenciales y administrativas tributarias han tomado un rumbo diferente. No me atrevo a criticar (no tengo autoridad profesional para ello) la autonomía en el derecho tributario, cuando la voluntad del legislador ha quedado meridianamente expuesta en el texto de la ley.

Tanto la Administración Tributaria como el Tribunal Fiscal han sostenido que el costo de ventas es determinante de la renta bruta y que el gasto lo es respecto de la renta neta, y que este sería el argumento para excluir el primero del conjunto de los segundos en la determinación de la proporcionalidad antes referida.

Ciertamente, el costo computable de los bienes enajenados (costo de ventas en la literatura contable) es regulado por el artículo 20 de la LIR, determinante de la renta bruta, mientras que los gastos son regulados por el artículo 37, entre otros posteriores, determinantes de la renta neta.

Esta expresa separación, en el articulado referido, parece persuadirnos de una fragmentación, que no existe, en la unidad de la base imponible del impuesto a la renta. El costo de ventas en primera o última línea del estado de resultados, en el bloque de los elementos de la renta bruta o de la renta neta, es el mismo y tiene el mismo efecto económico en tal base, por lo tanto, consideramos, con respeto, que no existe argumento técnico legal o material que desvincule el costo de ventas de la base imponible del impuesto.

La discusión no es bizantina, quizá podría ser semántica, pero cuando los términos están asociados a un aspecto material de los resultados y de la incidencia tributaria de estos, es razonable, académica y técnicamente, profundizar en la naturaleza de tales términos y ayudados por la doctrina y normas contables pertinentes, establecer la separación o la homogeneidad de estos, cuando así corresponda.

Fundamentar las conclusiones de uno y otro lado supone un ejercicio intelectual de precisión objetiva de los términos en los que los adjetivos no deben desnaturalizar la esencia de las cosas, operaciones o resultados, como tampoco lo debe hacer su ubicación normativa ni sus destinos temporales en la construcción material de una base de cálculo.

Sabemos que es un tema polémico, y que es necesario escudriñar en el espíritu del legislador, algo así como buscar a los “dioses del olimpo tributario” para descubrir su propósito normativo. Pero también sabemos que en vía de interpretación no se puede aplicar las normas a supuestos distintos a los señalados en la LEY.

Salvo mejor parecer.

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]]> https://equidadcyt.com/costo-o-gasto-discusion-bizantina/feed/ 0 ¿Costo o Gasto? … he ahí el dilema https://equidadcyt.com/costo-o-gasto-he-ahi-el-dilema/ https://equidadcyt.com/costo-o-gasto-he-ahi-el-dilema/#respond Wed, 10 Jan 2024 16:45:33 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2542 El lenguaje siempre ha sido el vehículo natural de comunicación de sentimientos, necesidades, pensamientos, apreciaciones y conclusiones sobre los asuntos de interés del ser humano y de la sociedad. La normatividad, en todos sus campos, no ha dejado de lado tales propósitos y ha difundido por las vías correspondientes sus imperativos o sus permisiones en […]

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]]> El lenguaje siempre ha sido el vehículo natural de comunicación de sentimientos, necesidades, pensamientos, apreciaciones y conclusiones sobre los asuntos de interés del ser humano y de la sociedad. La normatividad, en todos sus campos, no ha dejado de lado tales propósitos y ha difundido por las vías correspondientes sus imperativos o sus permisiones en el marco de sus competencias.

Los textos normativos usan de las palabras para tales propósitos con la expectativa de que el mandato o la facultad sean recibidas con la suficiente claridad por parte de quienes están en la obligación de atenderlos o en su derecho de aplicarlos. Pero el lector o interprete de la norma, no siempre se siente seguro de esa claridad, y por ello recurre a herramientas de auxilio en su labor.

El presente artículo, tiene el propósito de detenernos en el análisis de la norma reglamentaria de la ley del impuesto a la renta, respecto de la aplicación del primer método, o método directo o de los “gastos” directamente imputables a las rentas gravadas, para estimar la porción de los gastos comunes que debería ser deducible en la determinación de la base imponible del impuesto a la renta.

El referido método determina el porcentaje de relación entre los gastos directamente imputables a las rentas gravadas, respecto del total de gastos directamente imputables a rentas gravadas y no gravadas. Ese porcentaje debe aplicarse sobre el importe de los gastos comunes, es decir sobre aquellos que no han sido imputados directamente a uno u otro tipo de renta.

El fin reglamentario, en sintonía con el principio legal de causalidad, es estimar la parte de los gastos comunes que se vincularía de modo indirecto con la generación de rentas gravadas, permitiendo su deducción en la determinación de la renta neta imponible. El método revela y toma un indicio lógico de relación proporcional entre los gastos directamente imputables y el total de los directamente imputables.

En este extremo, podemos advertir que el procedimiento metodológico implícito en la norma reglamentaria, supone la identificación y cuantificación de los gastos que son de manera directa y objetiva, imputables a la rentas gravadas y no gravadas. El texto de la norma refiere la palabra “gasto”, y al respecto, hay quienes sostienen que esta expresión excluiría el “costo”, el costo de ventas.

El efecto material de la exclusión, consiste en una reducción importante del numerador de la fracción determinante del porcentaje de relación entre gastos directamente imputables a rentas gravadas y el total de los gastos directamente imputables a rentas gravadas y no gravadas. El porcentaje resultante se reduce y se aplica sobre los gastos comunes; la deducción de estos, también se reduce.

Tal exclusión podría ser de aceptación generalizada, casi universal, si tuviéramos como base de ella, solo el contexto semántico de los términos. Es decir, que la sola diferencia de las palabras puede asistir la material conclusión de sus alcances. ¿Las palabras son determinantes de la naturaleza de las cosas y de los hechos? Creemos que no. La conclusión debe ser esencialmente contextualizada.

En este propósito, la interpretación y aplicación de la norma reglamentaria que analizamos no debe soslayar el principio legal de causalidad, basado únicamente en la referida diferencia semántica de los términos. De ser así, la labor interpretativa quedaría mutilada al dejar de lado, entre otros, el método de interpretación sistemática.

En efecto, la interpretación sistemática demanda la identificación de la atendible relación existente entre una determinada norma jurídica y otra del propio texto normativo, o incluso de otras normas del ordenamiento jurídico, sustancial o indirectamente relacionadas, y en su caso de las normas técnicas, cuando el tema en cuestión es tratado prolijamente en la normatividad especializada.

Ahora bien, ciertamente la experiencia de fiscalización y jurisprudencial han dado cuenta de la exclusión del costo de ventas o costo computable de los bienes enajenados (expresión legal), en el conjunto de gastos directamente imputables a la generación de rentas gravadas. Ello tiene la consecuencia expuesta anteriormente de la disminución del porcentaje y del gasto común deducible.

Para ser justos, es necesario precisar que el argumento fiscal y jurisprudencial, no es el de las palabras. El argumento se sostiene, en términos generales, en que el costo de ventas es determinante de la “renta bruta”, y en consecuencia no sería aplicable para el desarrollo del método directo, por cuanto, los gastos que en el texto reglamentario se refieren, son determinantes de la renta neta.

Puede observarse que la elucubración referida, agrieta el procedimiento de determinación de la renta neta imponible, procedimiento sistemáticamente organizado en la ley. Al separar o diferenciar la renta bruta de la renta neta, se originan dos dimensiones aparentemente distintas y sin conexión de objetivo común. Esto no es cierto.

La ley del impuesto a la renta es un conjunto de normas y disposiciones sistemáticamente organizadas para un específico y único objetivo: la determinación del impuesto a la renta que deberán liquidar, declarar y pagar los contribuyentes. En ese único propósito, no puede desconocerse la unicidad normativa que gobierna su interpretación y aplicación.

En efecto, la norma legal tributaria organiza el procedimiento de la base imponible del impuesto, partiendo del reconocimiento de los ingresos brutos y de los descuentos, rebajas, bonificaciones y similares, y adicionalmente el costo computable de los bienes enajenados, en tal caso. Así queda determinado el importe de la renta bruta. Pero el procedimiento no termina allí.

La misma norma legal, en su finalidad de buscar la base sobre la cual se aplicará la o las tasas del impuesto que corresponda, exige y en determinados casos limita o condiciona, la deducción de gastos necesarios para generar la renta gravada o para mantener la fuente productora. Así, se completa en una sola dimensión el procedimiento único y supremo de la ley: el impuesto a la renta.

Ahora bien, si el costo computable de los bienes enajenados tiene la misma naturaleza económica que la de los gastos, no tiene sentido ni argumento sistemático válido para diferenciarlos en la aplicación de una norma reglamentaria, que busca la misma finalidad legal. El hecho que el procedimiento se encuentre seccionado en el texto normativo no determina por sí, tal diferencia.

Sostener que el costo de ventas no forma parte de los gastos directamente imputables a la generación de rentas gravadas, constituye una forma encubierta de soslayar el principio de causalidad. Es una forma de prohibición parcial de los gastos comunes, prohibición implícita inaceptable, por la expresa exigencia de ley, contenida en el primer párrafo de su artículo 37°.

De otro lado, cabe señalar que en las materias de especialidad la normativa contable adquiere un protagonismo singular en este caso. Tanto el Marco Conceptual de la Información Financiera, como la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 2, Inventarios, han coincidido en señalar que el costo de ventas es un gasto, reconocido por el importe de los bienes enajenados.

Las cosas son lo que son por su naturaleza y ésta no cambia simplemente por el nombre o adjetivo que se les asigne. El costo de ventas en el estado de resultados o el costo computable en la estructura de la renta neta imponible es, por su naturaleza, un gasto que contribuye directamente a la generación de rentas gravadas. Excluirlo del conjunto de gastos directos imputables para el GIRE, es una aberración fiscal.

Si William Shakespeare, nos hubiera acompañado en esta reflexión con su frase “Ser o no ser; he ahí el dilema” quizá nos hubiera animado a sostener, “Costo o gasto ¿Cuál es el problema?    

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]]> https://equidadcyt.com/costo-o-gasto-he-ahi-el-dilema/feed/ 0 “Una cosa es con guitarra y otra con cajón” Aplicación de los métodos determinantes del GIRE https://equidadcyt.com/una-cosa-es-con-guitarra-y-otra-con-cajon-aplicacion-de-los-metodos-determinantes-del-gire/ https://equidadcyt.com/una-cosa-es-con-guitarra-y-otra-con-cajon-aplicacion-de-los-metodos-determinantes-del-gire/#respond Tue, 09 Jan 2024 13:01:12 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2538 Cuando las empresas incurren en gastos, respecto de los cuales no es posible vincularlos con la generación de rentas gravadas o no gravadas, debe atenderse la disposición contenida en el inciso p) del artículo 21° reglamentario de la Ley del impuesto a la renta (LIR). El propósito de esta norma es determinar la porción de […]

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]]> Cuando las empresas incurren en gastos, respecto de los cuales no es posible vincularlos con la generación de rentas gravadas o no gravadas, debe atenderse la disposición contenida en el inciso p) del artículo 21° reglamentario de la Ley del impuesto a la renta (LIR). El propósito de esta norma es determinar la porción de tales gastos que cumpliría indirectamente con el principio de causalidad para su deducción.

En tal objetivo, la referida norma plantea la hipótesis que obligaría a su aplicación. Esta dispone que “Cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener la fuente incidan conjuntamente en rentas gravadas, exoneradas o inafectas, y no sean imputables directamente a unas u otras, …”, se deberá aplicar el método que corresponda.

Los gastos que inciden de modo conjunto en rentas gravadas y no gravadas son denominados “gastos comunes” y su deducción estará limitada a una porción metodológicamente determinada.

Verificada la hipótesis, debe aplicarse prioritariamente el primer método que a continuación del planteamiento hipotético, establece que la porción del gasto común será determinada en forma proporcional a la de los gastos directamente vinculados a la generación de rentas gravadas o al mantenimiento de su fuente productora. Este primer método es conocido como el directo, o el de los gastos directamente imputables.

Según el método directo, la deducción parcial de los gastos comunes debe efectuarse en forma proporcional al gasto directo imputable a las rentas gravadas. La diferencia quedará constituida como la parte de los gastos comunes indirectamente relacionada con rentas no gravadas y por lo tanto no deducibles, en la determinación de la base imponible del impuesto a la renta.

Este método, requiere la previa identificación y cuantificación de los gastos identificados de modo directo y objetivo, de un lado, con la generación de rentas gravadas, y de otro, con la generación de rentas no gravadas. Así la relación proporcional entre cada uno de ellos y el total de los mismos determinará el porcentaje aplicable a los gastos comunes, para su deducción y reparo, respectivamente.

El proceso de identificación de los gastos directos imputables puede resultar laborioso si su previo registro contable omitió la identificación y codificación que permitiera el cierre del ejercicio, obtener los datos necesarios para la estimación de los porcentajes aplicables a los gastos comunes. Sin embargo, esa no es la única laboriosidad. Los criterios de identificación pueden resultar observables por la autoridad tributaria.

En efecto, si bien los criterios gerenciales y/o contables, permiten en primera instancia reconocer el propósito de los gastos en la generación de rentas gravadas y no gravadas, y pueden ser admitidos como razonables para tal propósito, la experiencia de fiscalización ha dado cuenta de las observaciones que distorsionan los porcentajes y los resultados de su aplicación.

Por lo general, resulta entendible, y no necesariamente aceptable o razonable que, bajo criterios fiscales, normalmente recaudatorios, se pretenda reducir los gastos directamente imputables a rentas gravadas y/o incrementar aquellos directamente imputables a rentas no gravadas. El porcentaje resultante en este caso determinará un menor importe de gasto común deducible y uno mayor como reparable.

Tal situación demanda un meticuloso y objetivo análisis de los gastos directamente imputables a cada tipo de renta, de modo que la pretensión de una distorsión fiscal no encuentre argumento suficiente y/o válido para ello. De otro lado la determinación de los gastos comunes también pasaría por ese análisis, aunque la jurisprudencia a posibilitado su cuantificación de modo residual (por diferencia), respecto del total de gastos.

En este extremo, también se presenta la controversia conceptual respecto de la calidad de gasto, del costo de ventas en el conjunto de gastos directamente imputables a las rentas gravadas. Aunque el Tribunal Fiscal ha negado en reiteradas oportunidades la categoría de gasto, al costo de ventas, consideramos que este es un aspecto que requiere de un especial estudio, que ofreceremos en una siguiente entrega.

Ahora bien, la misma norma reglamentaria establece el método indirecto o de la proporcionalidad de las rentas gravadas y no gravadas. Este método solo resulta aplicable, en la imposibilidad de aplicar el primero (método directo o de los gastos). Consecuentemente, se puede afirmar que este método indirecto es “alternativo” o “por punto de referencia”, es decir, solo aplicable en la imposibilidad del directo.

A diferencia del primer método, el segundo no es tan laborioso en su aplicación. Solo es necesario determinar la relación porcentual de rentas gravadas y no gravadas, respecto del total. El porcentaje resultante se aplicaría sobre los gastos comunes, para determinar la porción deducible y reparable, respectivamente. Sin embargo, la comodidad de su aplicación se ve empañada con la calificación de los gastos comunes.

Ciertamente, la calificación y cuantificación de los gastos comunes en el marco del método indirecto o de las rentas, pueden presentar resultados materialmente desproporcionados, si consideramos que la aplicación de este método es la consecuencia de la imposibilidad de aplicar el primero, es decir de la imposibilidad de identificar los gastos directamente imputables a rentas gravadas y no gravadas.

También la experiencia de fiscalización nos da cuenta de que, en la aplicación del método indirecto, los ajustes tributarios (adiciones) al resultado contable, son por lo general de importes significativos. Sin perjuicio, de su justa aplicación cuando corresponde, consideramos que el principio de causalidad no puede ser afectado con ajustes desproporcionados en relación con la renta neta obtenida.

En todo caso, se requiere igualmente del análisis exhaustivo de los gastos comunes, antes de la aplicación de los porcentajes resultantes del método indirecto. En este punto, también la experiencia de fiscalización refiere observaciones respecto de los gastos de ventas, administrativos y financieros, en los que se ha considerado que la totalidad o casi la totalidad de tales gastos, son comunes, con lo cual la desproporción será mayor.

La aplicación diferenciada de los métodos, la calificación y cuantificación de los gastos directamente imputables a rentas gravadas y no gravadas, la determinación de los gastos comunes, y la inclusión o exclusión del costo de ventas en el conjunto de gastos directamente imputables a rentas gravadas, son factores materialmente determinantes de la parte deducible y reparable de los gastos comunes.

El análisis de todos estos aspectos determinaría diferencias sustanciales en la estimación de la materia imponible, sujeta a imposición y nos permite afirmar con plena convicción que “una cosa es con guitarra y otra con cajón”.

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]]> https://equidadcyt.com/una-cosa-es-con-guitarra-y-otra-con-cajon-aplicacion-de-los-metodos-determinantes-del-gire/feed/ 0 La causalidad de los gastos inherentes a rentas exentas https://equidadcyt.com/la-causalidad-de-los-gastos-inherentes-a-rentas-exentas/ https://equidadcyt.com/la-causalidad-de-los-gastos-inherentes-a-rentas-exentas/#respond Mon, 08 Jan 2024 15:12:46 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2535 La deducción tributaria de los gastos determinantes de la base imponible del impuesto a la renta plantea la exigencia de verificar la relación de estos con la generación de rentas gravadas o con el sostenimiento de la fuente que los produce. Así, serán deducibles los gastos causales de las rentas afectas al impuesto, sin perjuicio […]

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]]> La deducción tributaria de los gastos determinantes de la base imponible del impuesto a la renta plantea la exigencia de verificar la relación de estos con la generación de rentas gravadas o con el sostenimiento de la fuente que los produce. Así, serán deducibles los gastos causales de las rentas afectas al impuesto, sin perjuicio de las demás condiciones legales y reglamentarias al respecto.

La jurisprudencia ha establecido la relación causal es de noción amplia, de modo tal que puede admitirse la deducción, no solo de aquellos gastos identificables directa y objetivamente con las rentas que generan o cuya fuente es mantenida con estos, sino también de aquellos gastos que, sin tener tal objetividad, pretenden contribuir a tal fin. Estos son los denominados gastos potenciales.

Sin embargo, surge de ordinario, situaciones en las cuales las actividades, operaciones o acontecimientos de la empresa generan rentas inafectas o exoneradas, en cuyo caso, bajo el mismo principio de causalidad, los gastos objetivamente relacionados con ellas califican como no deducibles para efectos del impuesto a la renta empresarial. Esto es legalmente imperativo.

También es frecuente que, ante la coexistencia de rentas gravadas y no gravadas, se desarrollen actividades generalmente administrativas, que determinan gastos cuyo destino es impreciso, ante la seria dificultad para determinar su deducción tributaria, dado que contribuyen indistintamente a la generación de ambas rentas. Estos son los denominados gastos comunes.

En esta última circunstancia, no es posible soslayar la legal y necesaria aplicación del principio de causalidad, y por esa razón el reglamento de la ley del impuesto a la renta regula la deducción parcial de los referidos gastos comunes mediante la aplicación de uno de los dos métodos planteados. Estos no son opcionales. Su aplicación está condicionada a las hipótesis que el mismo reglamento señala.

En efecto, la norma reglamentaria señala que los contribuyentes que enfrentan la circunstancia de gastos que no puedan ser identificados con su propósito de generación de rentas gravadas o no, estarán obligadas a determinar su porción deducible, en base a la relación porcentual existente entre los que si han podido ser identificados como deducibles y el total de los gastos identificados.

Aquel proceder, supone una previa identificación de los gastos que de manera directa y objetiva han generado renta gravada o han contribuido al mantenimiento de su fuente, y de aquellos que han hecho lo propio con las rentas no gravadas. De la comparación de cada uno de ellos con su respectivo total, surgirá el porcentaje de deducción y de reparo de los gastos comunes, respectivamente.

Es importante, destacar que la norma reglamentaria plantea la hipótesis de ineludible atención, referida a la inimputabilidad directa de los gastos a uno u otro tipo de rentas. Es decir, que la determinación de gastos comunes deducibles y no deducibles, solo resultará aplicable en aquellos casos en los que exista un impedimento de identificación directa de la causalidad de los gastos.

Dicho en sentido contrario, si el contribuyente tiene controles administrativos o contables para identificar plenamente el destino de la totalidad de sus gastos, en uno y otro tipo de rentas, la norma reglamentaria resulta inaplicable ante la inexistente hipótesis de inimputabilidad directa de tales gastos. Aunque esto pudiera parecer una situación remota, no es imposible y puede ser demostrable. 

En este extremo, parece abrirse escenarios de discrepancia, ya que hay quienes sostienen que la sola coexistencia de rentas gravadas y no gravadas determinaría la existencia de gastos comunes, y por lo tanto la ineludible aplicación de la norma reglamentaria referida a los métodos aplicables para determinar su porción deducible y no deducible.

Consideramos, que tal tesitura supone una conclusión que podría oponer una prueba en contrario. Si los contribuyentes mantienen y exhiben los controles y análisis necesarios para demostrar la inexistencia de gastos comunes, por su directa y total vinculación con uno y otro tipo de rentas, se negaría la hipótesis reglamentaria y por lo tanto sus métodos resultarían inaplicables.

En un probable extremo casuístico, podría tratarse del contribuyente que accedió a rentas inafectas de modo accidental o esporádico, que no demandó para el, mayor gasto que aquel incurrido objetivamente en tal circunstancia. Es decir, que la ocasional renta inafecta no alteró la estructura de sus demás gastos ordinarios y recurrentes en el desarrollo de sus actividades.

Por lo tanto, podría cuestionarse aquella observación fiscal que surgiría de la aparente omisión de aplicar alguno de los métodos determinante del gasto común deducible y no deducible, por el solitario argumento de la coexistencia de rentas gravadas y no gravadas. De hecho, existen situaciones que merecen una atención especial en este punto.

En el año 2020, un importante número de empresas recibió el subsidio gubernamental dispuesto por el Decreto de Urgencia 33-2020 por la pandemia del COVID-19, destinado a cubrir parte de los gastos de personal. No cabe duda que en este caso, el importe del subsidio constituye una renta inafecta y que el gasto que cubre no es deducible. No existe otro gasto específico o general relacionado.

De otro lado, si se recibe una indemnización por parte de la compañía de seguros que cubrió las pérdidas por siniestro de activos, y se repone los bienes con el monto indemnizatorio, el exceso de éste sobre el costo computable constituye una renta inafecta. Este acontecimiento accidental no altera la estructura de los demás gastos y podría demostrarse la inexistencia de gastos comunes.

Por todo lo expuesto, en este primer análisis, consideramos que la aplicación de la norma reglamentaria relativa a los gastos inherentes a rentas exentas, demanda probar plenamente la existencia de gastos comunes ante la coexistencia de rentas gravadas y no gravadas. La aplicación apresurada de la norma, puede alterar notablemente el principio de causalidad consagrado en la ley.

Sin duda, en todos los casos, como en el tratado, debe atenderse el principio de realidad o de verdad material, hasta agotar todos los medios probatorios de los que se disponga para llegar a una conclusión sesuda que permita el legítimo ejercicio de la deducción de gastos “deducibles” y obligue al ajuste de aquellos “no deducibles” con justicia, neutralidad ni apasionamientos recaudatorios.   

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]]> https://equidadcyt.com/la-causalidad-de-los-gastos-inherentes-a-rentas-exentas/feed/ 0 El gasto no deducible por la provisión de incobrables, ¿constituye una diferencia temporal o permanente? https://equidadcyt.com/el-gasto-no-deducible-por-la-provision-de-incobrables-constituye-una-diferencia-temporal-o-permanente/ https://equidadcyt.com/el-gasto-no-deducible-por-la-provision-de-incobrables-constituye-una-diferencia-temporal-o-permanente/#respond Fri, 05 Jan 2024 22:35:05 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2531 El riesgo de incobrabilidad es inherente a los negocios y especialmente en circunstancias exógenas como las que se presentaron en la pandemia del COVID- 19 o como la que enfrentamos en estos tiempos de recesión en el Perú. Es inevitable advertir la eventual pérdida de la expectativa de cobranza de las cuentas por cobrar comerciales […]

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]]> El riesgo de incobrabilidad es inherente a los negocios y especialmente en circunstancias exógenas como las que se presentaron en la pandemia del COVID- 19 o como la que enfrentamos en estos tiempos de recesión en el Perú. Es inevitable advertir la eventual pérdida de la expectativa de cobranza de las cuentas por cobrar comerciales y no comerciales.

La normatividad contable exige el reconocimiento de la potencial pérdida, de modo que los usuarios de los estados financieros queden informados acerca de la amenaza de los flujos de efectivo. Por ello, es frecuente ante tales circunstancias afectar los resultados del periodo con el reconocimiento del eventual gasto correspondiente, sin renunciar al derecho de cobrabilidad.

También la legislación del impuesto a la renta dispone la deducción de las provisiones de cobranza dudosa, respecto de acreencias que tengan el carácter de incobrables, bajo ciertas condiciones y requisitos, como por ejemplo la evidencia de las dificultades financieras que enfrenta el deudor o de su conducta morosa en el cumplimiento de pago de las deudas.

No obstante, considerando la denominada “autonomía en el derecho tributario” la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) niega el carácter de incobrable a las deudas contraídas entre partes vinculadas, garantizadas, renovadas o prorrogadas. En esta situación, el gasto relativo a la provisión de incobrables no podría ser deducible en la determinación de la renta neta imponible.

Ciertamente, se podría inferir que para fines tributarios, el carácter de deuda incobrable no solo resultaría negado por las calificaciones referidas en el párrafo anterior, sino también por el incumplimiento de las condiciones y de los requisitos establecidos por el Reglamento de la LIR. Esto obligaría igualmente al ajuste del resultado contable mediante la adición del importe provisionado que corresponda.

En este extremo, surge la duda si el ajuste referido (adición) constituye una diferencia temporal (o parte de ella), entre el resultado contable (utilidad o pérdida) y el tributario (renta neta o pérdida compensable). Conocemos opiniones que consideran que tales ajustes constituyen una diferencia permanente sin posibilidad de reversión posterior futura.

La duda es importante, porque dependiendo de su calificación de diferencia permanente, el resultado del ejercicio será distinto en términos contables y la recuperación del activo tributario diferido, originado por la expectativa de la posterior deducción de la provisión de incobrabilidad, se eliminaría de modo definitivo.

Para comprender esa duda y su indeseable desenlace, es necesario recurrir al texto reglamentario de la LIR, que aparentemente la origina, en opinión de respetables tributaristas. El texto al que nos referimos es el contenido en el numeral 1) del inciso f), artículo 21° de aquel reglamento, que establece las consideraciones fiscales para efectuar la provisión de deudas incobrables.

En efecto, dicha norma establece que “Para efectuar la provisión de deudas incobrables (…), se deberá tener en cuenta …” entre otras reglas, aquella que establece que “El carácter de deuda incobrable o no, deberá verificarse en el momento en que se efectúa la provisión contable”. El subrayado es nuestro, para identificar, el núcleo de la duda.

Una interpretación literal y restrictiva del texto citado, nos llevaría a concluir que la verificación del carácter de deuda incobrable para efectos tributarios, debería darse en el mismo año (momento) en el que se ha efectuado el registro contable de la respectiva provisión. Ello supondría tener que reconocer una simultaneidad o concurrencia entre el registro contable y su deducción tributaria en el tiempo.

Tal conclusión, equivale a sostener que en la eventualidad de que el gasto por la provisión de incobrables, resultara no deducible para fines tributarios en el mismo año en que se registró el asiento contable de la provisión, dicho gasto no podría ser deducido en ningún año posterior. Esto debido a que la pretendida deducción se encontraría en un periodo (momento) distinto al de su registro contable.

Bajo tal interpretación restrictiva, siempre que el carácter de incobrable de una cuenta por cobrar, sea negado para efectos tributarios, por calificación expresa de la LIR, o por el incumplimiento de los requisitos y condiciones reglamentarias, el gasto no deducible por la provisión de incobrabilidad, se constituiría en una diferencia permanente entre el resultado contable y el tributario.

Esta situación incrementa la tasa efectiva del impuesto en el año del ajuste tributario y el impuesto mismo, sin posibilidad de recuperación posterior, aún cuando los requisitos y condiciones sean atendidos en los periodos siguientes al del registro contable. Igualmente, no cabría posibilidad de reconocimiento del activo tributario diferido por el impuesto proporcional al ajuste.

Con la finalidad de ilustrar de modo simple, lo expuesto, referimos el caso de las provisiones de cuentas incobrables que no tienen mas de un año de antigüedad computados desde la fecha de su vencimiento. Asumimos que no ha cumplido ningún otro requisito que pudiera habilitar tal deducción, en cuyo caso se hace imperativa la adición correspondiente, en el resultado contable.

Sin embargo, es natural desarrollar la expectativa de cumplir con el requisito de  la antigüedad calificada de un año, en el periodo siguiente, con lo cual se habría satisfecho tal requisito motivando la intención de su deducción por vía de la declaración jurada en el año posterior referido. Esta expectativa, no sintoniza con la interpretación expuesta.

Ahora bien, si por el contrario, la posibilidad de trasladar la efectiva deducción tributaria del gasto por provisión de incobrables, a un año posterior al de su registro contable luego de satisfacer las exigencias legales y reglamentarias, fuera permitida o aceptada por la autoridad tributaria, se habilitaría el reconocimiento previo del activo tributario diferido, ante la diferencia temporal deducible.

Con el debido respeto que me inspiran, los destacados profesionales que opinan en sentido contrario, considero en primer término que la calificación del carácter de deuda incobrable solo resulta aplicable a las deudas contraídas entre partes vinculadas, garantizadas o afianzadas, renovadas o prorrogadas, tal como expresamente lo señala el inciso i), del artículo 37° de la LIR.

De otro lado, considero que la interpretación que niega la deducción tributaria del gasto en un ejercicio gravable posterior al de su registro contable, equivale a una prohibición oculta o encubierta de dicho gasto. Situación que solo podría ser admitida si es que tal prohibición estuviera contenida expresamente en el texto de la LIR, tal como lo dispone claramente su artículo 37°.

La Norma VIII del Código Tributario dispone que “En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley.” El asunto tratado, obliga a su “temporal” atención y “permanente” preparación, para discutir la controversia con solvencia profesional.

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]]> https://equidadcyt.com/el-gasto-no-deducible-por-la-provision-de-incobrables-constituye-una-diferencia-temporal-o-permanente/feed/ 0 Aplicación de la “base cierta” en el retiro de bienes” https://equidadcyt.com/aplicacion-de-la-base-cierta-en-el-retiro-de-bienes/ https://equidadcyt.com/aplicacion-de-la-base-cierta-en-el-retiro-de-bienes/#respond Wed, 03 Jan 2024 16:46:08 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2524 En el caso resuelto por el Tribunal Fiscal (TF), la SUNAT había determinado omisiones a la base imponible del impuesto general a las ventas (IGV) por presunto retiro de bienes gravados. Para tal efecto, ella solo consideró la entrega de bienes en base a la información y documentación examinada en la fiscalización. La SUNAT no […]

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]]> En el caso resuelto por el Tribunal Fiscal (TF), la SUNAT había determinado omisiones a la base imponible del impuesto general a las ventas (IGV) por presunto retiro de bienes gravados. Para tal efecto, ella solo consideró la entrega de bienes en base a la información y documentación examinada en la fiscalización.

La SUNAT no evidenció el destino de los bienes que constituían la diferencia de inventarios ni la efectiva venta. Así, el TF concluyó que el reparo efectuado por ella no se realizó sobre base cierta, al carecer de documentación que evidenciara de modo objetivo y directo el retiro gravado. Solo sustentó su conclusión en el movimiento físico de entradas y salidas de mercadería, sin referir la naturaleza de las operaciones.

Aunque la empresa fiscalizada, no presentó la totalidad de la documentación solicitada para desvirtuar la observación fiscal, el TF consideró que la SUNAT no puede calificar la salida de bienes como retiro gravado. Para este efecto, se debe demostrar que dichas entregas correspondían a ventas efectuadas que no fueron registradas ni declaradas.

La SUNAT se encuentra obligada a verificar la efectiva transferencia de propiedad, apropiación o autoconsumo de los bienes materia de reparo. Si esto es omitido, el reparo carece de base cierta, lo que supone la aplicación irregular de presunciones y procedimientos no ajustados a ley.

El TF resolvió levantar el reparo y revocó la resolución, al encontrar que el mismo no estaba debidamente sustentado en tal extremo.

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]]> https://equidadcyt.com/aplicacion-de-la-base-cierta-en-el-retiro-de-bienes/feed/ 0 Castigo de incobrables: ¿GASTO NO DEDUCIBLE? https://equidadcyt.com/castigo-de-incobrables-gasto-no-deducible/ https://equidadcyt.com/castigo-de-incobrables-gasto-no-deducible/#respond Tue, 02 Jan 2024 18:02:03 +0000 https://equidadcyt.com/?p=2521 La práctica contable referida a la eliminación de cuentas por cobrar incobrables y de su respectiva provisión, constituye el castigo contable de las mismas. Este castigo constituye efectivamente la eliminación de las cuentas referidas que supone su exclusión del estado de situación financiera (balance general) que las contiene. La práctica contable en el Perú para […]

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]]> La práctica contable referida a la eliminación de cuentas por cobrar incobrables y de su respectiva provisión, constituye el castigo contable de las mismas. Este castigo constituye efectivamente la eliminación de las cuentas referidas que supone su exclusión del estado de situación financiera (balance general) que las contiene.

La práctica contable en el Perú para tal castigo requiere, entre otras condiciones, la previa provisión del gasto constitutivo del anticipado reconocimiento del riesgo de incobrabilidad. Justamente, esa provisión es la que afecta los resultados del año en que se contabiliza. Tal provisión, debe cumplir con sus propias condiciones reglamentarias de la Ley del Impuesto a la renta.

Por lo tanto, la deducción tributaria de la provisión del gasto por incobrabilidad, estará condicionada al registro contable de la misma, y al cumplimiento de otras exigencias en el año en el que se materialice el gasto. En cambio, el castigo, reflejará, el registro contable en el que se materializa la incobrabilidad pero sin afectar los resultados del periodo en el que se efectúa dicho castigo.

Asi las cosas, no tiene sentido lógico cuestionamiento alguno sobre la supuesta deducción tributaria del castigo, ya que el asiento contable respectivo en ningún momento altera el resultado del periodo. La razón única de un reparo tributario es aquella en la que indebidamente se aprecia una afectación material de la base imponible del impuesto. Circunstancia que no ocurre en el castigo.

En consecuencia, no es posible reparar, ajustar o adicionar importe alguno por concepto de castigo de incobrables, que no hubiera cumplido con los requisitos y condiciones del Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta. El importe registrado contablemente resulta inocuo en la determinación de la renta neta imponible, y en consecuencia resulta absurda cuestionar su deducibilidad.

Ahora bien, dado que el no llevar los registros contables en la forma y condiciones establecidas por las leyes y reglamentos constituye objetivamente una infracción tributaria sancionable, el asiento contable del castigo sin atender sus requisitos tributarios, motivaría la sanción de multa establecida por Libro Cuarto del Código Tributario.

En este extremo, entendemos que la multa es motivada por la obstaculización del control fiscal de los incobrables. No se trata de una afectación indebida de los resultados, que no existe. En consecuencia, el castigo de incobrables no debe ser reparado en la determinación de renta neta o de la pérdida tributaria compensable. Hacerlo, constituiría una aberración tributaria que no tiene justificación.

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